一、选择如何付款决定能否税前扣除

　　如何付款怎么和税前扣除扯上关系呢?我们都知道税前扣除讲实际发生，这个实际发生和实际支付两者存在一些差异，除了个别项目，比如工资薪金强调实际支付(所得税汇算清缴前支付)。

　　因此一般人认为付款和税前扣除关系不大，但是我要说某些时候，付款不仅和税前扣除关系很大，而且是现金付款还是银行付款直接影响能否税前扣除。

　　首先我们看一个文件，国家税务总局关于发布《企业所得税税前扣除凭证管理办法》的公告，国家税务总局公告2018年第28号。

　　“第十四条企业在补开、换开发票、其他外部凭证过程中，因对方注销、撤销、依法被吊销营业执照、被税务机关认定为非正常户等特殊原因无法补开、换开发票、其他外部凭证的，可凭以下资料证实支出真实性后，其支出允许税前扣除：(一)无法补开、换开发票、其他外部凭证原因的证明资料(包括工商注销、机构撤销、列入非正常经营户、破产公告等证明资料);(二)相关业务活动的合同或者协议;(三)采用非现金方式支付的付款凭证;(四)货物运输的证明资料;(五)货物入库、出库内部凭证;(六)企业会计核算记录以及其他资料。前款第一项至第三项为必备资料。”

　　28号文强调的是，属于增值税应税项目，则必须取得发票才能税前扣除。如果因为特殊原因(企业在补开、换开发票、其他外部凭证过程中，因对方注销、撤销、依法被吊销营业执照、被税务机关认定为非正常户等特殊原因无法补开、换开发票、其他外部凭证的)，则必须提供证明资料【(一)无法补开、换开发票、其他外部凭证原因的证明资料(包括工商注销、机构撤销、列入非正常经营户、破产公告等证明资料);(二)相关业务活动的合同或者协议;(三)采用非现金方式支付的付款凭证】

　　其中“采用非现金方式支付的付款凭证”，也就是如果是以现金支付的，则可能不被税前扣除。这个怎么理解，我来举个例子。

　　情况一：数豆职人公司向供应商发票采购原材料，合同标的100万，银行存款支付了80万，取得了供应商开具的增值税专用发票100万。后经税务机关认定供应商此发票为虚开发票，列入异常，被税务机关认定为非正常户等特殊原因无法补开、换开发票。

　　情况二：数豆职人公司向供应商发票采购原材料，合同标的100万，银行存款支付了80万，现金形式支付了20万。取得了供应商开具的增值税专用发票100万。后经税务机关认定供应商此发票为虚开发票，列入异常，被税务机关认定为非正常户等特殊原因无法补开、换开发票。

　　以上两种情况，按照28号文件，你认为分别可以税前扣除多少?

　　如果税务局严格按照28号文件来执行，情况一可能100万可以全部税前扣除，因为用银行存款支付了80万，剩下20万还未支付，符合28号文“采用非现金方式支付的付款凭证”，情况二可能只有80万可以税前扣除，因为存在20万用现金方式支付，所以这部分不能税前扣除。甚至有的较真的税务可能认为，你这个100万需要全部都是采用非现金方式支付，一分钱都不让你扣，这个也难说。所以选择如何付款，这么看下来，其实也算是为日后的税务风险做好准备。

　　二、选择哪种利率决定税前扣除多少

　　选择哪种利率决定税前扣除多少，这个如何理解?我们先来看个文件。

　　国家税务总局关于企业所得税若干问题的公告，国家税务总局公告2011年第34号

　　一、关于金融企业同期同类贷款利率确定问题：根据《实施条例》第三十八条规定，非金融企业向非金融企业借款的利息支出，不超过按照金融企业同期同类贷款利率计算的数额的部分，准予税前扣除。鉴于目前我国对金融企业利率要求的具体情况，企业在按照合同要求首次支付利息并进行税前扣除时，应提供“金融企业的同期同类贷款利率情况说明”，以证明其利息支出的合理性。

　　金融企业的同期同类贷款利率情况说明”中，应包括在签订该借款合同当时，本省任何一家金融企业提供同期同类贷款利率情况。该金融企业应为经政府有关部门批准成立的可以从事贷款业务的企业，包括银行、财务公司、信托公司等金融机构。“同期同类贷款利率”是指在贷款期限、贷款金额、贷款担保以及企业信誉等条件基本相同下，金融企业提供贷款的利率。既可以是金融企业公布的同期同类平均利率，也可以是金融企业对某些企业提供的实际贷款利率。

　　如上文件，企业可以通过努力寻找本省范围内更多的样本，选择最有利于自己的最高利率作为同期同类贷款利率，从而实现最多的税前扣除。众所周知信托公司的利率是比较高的，因此企业在本省范围内找到一家这样的参考标准，其实这也告诉我们，只要企业支付的利息是太过分，可以说都是可以据实扣除的。

　　选择哪种利率决定税前扣除多少，其实背后的思维不能仅仅局限在这一个政策上，而是说对于政策允许的选择，企业应该将其发挥到最大。

　　2009年31号文件，其实所得税税前扣除，有的时候在没有取得发票之前，还可以按照暂估数据来扣除的。

　　第三十条企业下列成本应按以下方法进行分配

　　(一)土地成本，一般按占地面积法进行分配。如果确需结合其他方法进行分配的，应商税务机关同意。土地开发同时连结房地产开发的，属于一次性取得土地分期开发房地产的情况，其土地开发成本经商税务机关同意后可先按土地整体预算成本进行分配，待土地整体开发完毕再行调整。

　　第三十二条除以下几项预提(应付)费用外，计税成本均应为实际发生的成本。

　　(一)出包工程未最终办理结算而未取得全额发票的，在证明资料充分的前提下，其发票不足金额可以预提，但最高不得超过合同总金额的10%。

　　(二)公共配套设施尚未建造或尚未完工的，可按预算造价合理预提建造费用。此类公共配套设施必须符合已在售房合同、协议或广告、模型中明确承诺建造且不可撤销，或按照法律法规规定必须配套建造的条件。

　　(三)应向政府上交但尚未上交的报批报建费用、物业完善费用可以按规定预提。物业完善费用是指按规定应由企业承担的物业管理基金、公建维修基金或其他专项基金。

　　所以这么算来，房地产企业在2009年31号文件下，实际上，国税发【2009】31号文件共有4项预提性质的费用。在所得税汇算时，没有发票，并不需要直接调增处理。后续应该去的发票还是需要取得发票的。

　　所以在政策允许的范围内，熟知政策，然后选择对企业最有利的方式，自然此种选择就决定税前可以扣除多少。

　　三、选择何种证据决定税前能否扣除

　　对于税前扣除证据，大家可能第一想到的税前扣除证据就是发票了。但是光有发票就可以税前扣除吗?有人可能会说“既然是可以选择的税前扣除证据，那必然要提及合同控税呀”

　　合同控税大家可能都有所耳闻，但是我们要明白合同控税，要基于真实的经济业务下，形成与业务相符合法律合同。如果脱离了真实的业务，认为构造出来的合同，这就不是合同控税了，这是“合同偷漏税”。

　　其实合同控税也分不同层次，第一个层次就是基于税务风险的考虑，对合同进行全方面把控，第二个层次就是基于真实业务，结合税收政策，对合同进行梳理，第三个层次就是，从业务端对业务模式进行“构造”，而后合同跟进进行税务考虑。

　　很显然税前扣除证据，单纯的讲合同或者发票，还是没有以证据链思维来对待税前扣除证据。

　　比如对于会议费税前扣除，河北等省专门发布具体政策冀国税函〔2013〕161号：“会议费征明材料应包括:〔1〕会议名称、时间、地点、目的及参加会议人员签到的花名册;〔2〕会议材料(会议议程、讨论专件、领导讲话);〔3〕会议召开地酒店(饭店、招待处)出具的服务业专用发票。”

　　会议费的相关证明资料，其实就是证据链的思维。也就是不能孤零零的看待合同和发票，要以证据链思维来看待证据，包括不限于合同和发票。

　　所以建立证据链思维，决定能否在睡前扣除，但是有的时候企业光有思维，却无具体落地行动，导致停留在思维层次，最终被税局检查时，相关证据链无法支撑导致无法再睡前扣除。

　　以研发费用加计扣除举例说明，什么叫大家都知道，都有证据链思维，但是大家都没有做法。

　　根据国家税务总局关于研发费用税前加计扣除归集范围有关问题的公告(国家税务总局公告2017年第40号)，涉及以下事项必须建立相关台账记录和证据。

　　1、直接从事研发活动的人员、外聘研发人员同时从事非研发活动的，企业应对其人员活动情况做必要记录，并将其实际发生的相关费用按实际工时占比等合理方法在研发费用和生产经营费用间分配，未分配的不得加计扣除。

　　2、以经营租赁方式租入的用于研发活动的仪器、设备，同时用于非研发活动的，企业应对其仪器设备使用情况做必要记录，并将其实际发生的租赁费按实际工时占比等合理方法在研发费用和生产经营费用间分配，未分配的不得加计扣除。

　　3、用于研发活动的仪器、设备，同时用于非研发活动的，企业应对其仪器设备使用情况做必要记录，并将其实际发生的折旧费按实际工时占比等合理方法在研发费用和生产经营费用间分配，未分配的不得加计扣除。

　　4、用于研发活动的无形资产，同时用于非研发活动的，企业应对其无形资产使用情况做必要记录，并将其实际发生的摊销费按实际工时占比等合理方法在研发费用和生产经营费用间分配，未分配的不得加计扣除。

　　以上实务中难以建立相关证据，一是企业研发管理活动难度较大，难以记录相关数据，二是基于成本和资源考虑，企业不愿意投入资源，规范研发活动存在问题，以确保相关记录准确获取，三是企业组织间责权利划分不清楚，导致研发认为这些数据无用，而财务认为有用却无法介入研发前端管理这些数据，四是企业对于研发活动没有精细化管理思维，采用事后补充的方式，证据难以经受起税务机关检查。

　　四、选择资产存续状态决定税前扣除能否存续

　　资产的存续状态决定税前扣除?这个怎么理解呢?资产以折旧或摊销等形式在税前扣除，那么资产的存续状态，比如因为报废等形式，使存续状态发生改变，那么税前扣除也会随之改变。

　　为了更具体说明这个问题，我举个例子来说明。关于研发费用加计扣除，目前政策下，研发费用加计扣除分为两个，未形成无形资产计入当期损益的，在按规定据实扣除的基础上再按照实际发生额的75%在税前加计扣除(制造业100%);形成无形资产的，在上述期间按照无形资产成本的175%在税前摊销(制造业200%)。

　　那么现在数豆职人科技公司(制造业)，某研发计入的无形资产，在后续资产存续期间，按照税法规定，可以按照无形资产成本的200%在税前摊销。但是问题来了，一年之后研发获得无形资产出现问题了，可能无法保持正常状态。那么请问后面存续期间能否税前摊销扣除?

　　站在企业角度，有人肯定会说“那我还不如当初全部费用化，那就不存在这个问题”。现实中很多企业确实这么做(尤其是非上市公司)，完全是税收考虑，对于研发费用全部费用化处理，一次性在所得税前扣除。还有人说“就算资本化了，无形资产后续状态这个税局也无法核实呀”，这个就是属于含糊业务的方式，但是税局处于征管成本考虑，一定程度上来说，也无法进一步核实资产的后续状态。

　　站在税局角度，税局提的最多的可能就是“实质重于形式”，既然后续资产状态有问题，可能不能归集为资产了，就不涉及摊销，也不存在加计扣除。因为加计扣除首先是依托本身是正常摊销的。

　　其实这个问题，严格来讲税企是存在争议的，但是以实务的角度来说，我们又不能太死扣法规，导致业务变形。从税局征管成本来说，如何识别资产后续状态可能也并不是这么容易，因为所谓的“实质重于形式”，有的时候并不是纸面理解那么简单，更多的时候，我们是讲究法律层面的形式。

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