01 税收负担条款的争议表现

　　税收负担条款在实践中也被称为包税条款、税费承担条款，从形式上看，包税条款是合同双方约定对于交易所产生的税费由协议的一方全部承担并缴纳的条款;从实质上看承担缴纳税款义务的通常非税法上的义务人。

　　在民事合同中多表现为买卖双方通过税收负担条款将税负转嫁给其中一方，不难看出税收负担条款即为实质性的税收债务承担。税收的特殊性决定了征税的各个要素都应当由法律作出专门的规定，但税收负担条款下非法定纳税义务人负担税款的做法显然有违税收法定原则，由此产生较多争议。

　　面对这一实务争议，法院在裁判相关案件时由于无法可依，导致同案不同判的情形时有发生。

　　02　税费负担条款的法律效力

　　典型案例1：法院认定有效

　　案件名称：贵州明旭房地产开发有限公司、威宁彝族回族苗族自治县自然资源局合同纠纷案

　　案号：(2019)黔05民终4360号

　　审理法院：贵州省毕节地区中级人民法院

　　裁判要旨：税收征管法律规范均明确规定了各税种的纳税义务人，但是并未禁止纳税义务人与合同相对人约定，由合同相对人或第三人缴纳税款。税法对于税种、税率、税额的规定是强制性的，而对于实际由谁缴纳税款，则没有作出强制性或禁止性规定。

　　合同当事人之间对税费负担条款的约定，并不损害国家的税收利益，也不改变税收法律、行政法规对税种、税率、税额等的强制性规定，从而影响到国家税收。

　　税费负担约定条款属于私法领域的范畴，是对合同当事人权利义务的安排，属于当事人的意思自治的范畴，在具有合理商业目的前提下，税费负担条款是有效的。

　　典型案例2：法院认定无效

　　案件名称：温定进、林小育、林延秋等与杨传楷追偿权纠纷案

　　案号：(2021)粤52民终453号

　　审理法院：广东省揭阳市中级人民法院

　　裁判要旨：首先，要确定税费是否由杨传楷(股权受让方)承担，应清楚税和费的概念。费是指交易过程中发生的费用，费用的支付，可以由交易双方约定，属于私法自治的范畴;税是国家向征收对象按税率征收的货币或实物，税和费是两个不同的概念。

　　个人所得税是根据交易后针对所得额所征收的税收，只有在交易之后才能确定转让方的交易所得，不属于交易过程中发生的费用。个人所得税属于不可转嫁税种，不能由受让方承担。因此，在股权转让合同中约定股权转让有关费用由受让方负担，不应包含个人所得税。

　　双方虽然约定股权转让的相关费用由杨传楷承担，但双方并没有约定相关税费由杨传楷承担，且约定个人所得税由受让方承担，实质是降低交易额，规避纳税义务行为，因违反税法上“实质课税原则”而无效，属于私法权利滥用的无效行为。

　　典型案例3：法院未作评价

　　案件名称：罗宁庆与深圳市忠信利实业发展有限公司等股权转让纠纷上诉案

　　案号：(2017)粤14民终975号

　　审理法院：广东省梅州市中级人民法院

　　裁判要旨：根据国家税务总局关于《股权转让所得个人所得税管理办法(试行)》(2015年1月1日起实行)第五条“个人股权转让所得个人所得税，以股权转让方为纳税人，以受让方为扣缴义务人”的规定，认定忠万公司(受让方)是股权转让个人所得税的扣缴义务人，罗宁庆(转让方)是股权转让个人所得税的纳税义务人。

　　因此，忠万公司代缴股权转让个人所得税的款项，理应由罗宁庆负担。

　　03　如何确定税收负担条款是否有效?

　　包税条款的实质是一种税负转嫁条款，在纳税义务人未发生改变的前提下，其本身并未违背纳税义务人的人身专属性或违反税收管理方面的法律法规。包税条款作为缔约双方在交易过程中对经济利益分配的约定，是当事人意思自治的一种体现。

　　正如台湾税法学者陈清秀所言，“税法的解释适用，应尽量尊重私法上法律关系之自由形成，以维护国民经济活动之营业自由。”在税法所规定的课税要件与私法上的法律关系形成连结时，有关课税要件事实之认定，原则上应承接并尊重纳税人所形成的私法上的法律关系，以维持法律秩序的安定性。

　　因此，如果能够证明包税条款本身未同任何法律法规相抵触，且确保其约定范围中不包含将导致国家税收收入流失之特定税种的前提下，基于尊重民法交易双方之意思自治，包税条款应当是有效的。

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