企业职工在高温环境下工作，企业一般会发生高温津贴、防暑降温品及药品、防暑降温费等支出。现就企业支出这些费用时如何进行财税处理进行分析。

　　一、高温津贴的财税处理

　　国家安全生产监督管理总局、卫生部、人社部、中华全国总工会联合印发的《防暑降温措施管理办法》(安监总安健〔2012〕89号，以下简称“89号文”)第十七条规定，劳动者从事高温作业的，依法享受岗位津贴。用人单位安排劳动者在35℃以上高温天气从事室外露天作业以及不能采取有效措施将工作场所温度降低到33℃以下的，应当向劳动者发放高温津贴，并纳入工资总额。

　　《企业所得税法实施条例》第三十四条规定，企业发生的合理的工资薪金支出，准予扣除。前款所称工资薪金，是指企业每一纳税年度支付给在本企业任职或者受雇的员工的所有现金形式或者非现金形式的劳动报酬，包括基本工资、奖金、津贴、补贴、年终加薪、加班工资，以及与员工任职或者受雇有关的其他支出。

　　《<企业会计准则第9号——职工薪酬>应用指南》规定，职工工资、奖金、津贴和补贴，是指企业按照构成工资总额的计时工资、计件工资、支付给职工的超额劳动报酬等的劳动报酬，为了补偿职工特殊或额外的劳动消耗和因其他特殊原因支付给职工的津贴，以及为了保证职工工资水平不受物价影响支付给职工的物价补贴等。

　　无论是税收上，还是会计上以及相关部门的文件规定上，高温津贴均属于职工工资范畴，不属于职工福利费范畴。

　　案例：A建筑公司按照省级有关部门规定的标准，于2017年6月向在高温环境下作业的工人发放高温津贴40000元。

　　(一)税务处理

　　(1)企业所得税处理。由于高温津贴属于职工工资范畴，根据《企业所得税法实施条例》第三十四条规定，企业发生的合理的工资薪金支出，准予扣除。

　　(2)个人所得税处理。根据《个人所得税法实施条例》第八条规定，工资、薪金所得，是指个人因任职或者受雇而取得的工资、薪金、奖金、年终加薪、劳动分红、津贴、补贴以及与任职或者受雇有关的其他所得。因此，职工取得的高温津贴应与当月工资合并计算缴纳个人所得税。

　　(二)会计处理(单位：元，下同)

　　借：工程施工——合同成本  40000

　　贷：应付职工薪酬——工资  40000

　　二、防暑降温品及药品的财税处理

　　89号文第十一条规定，用人单位应当为高温作业、高温天气作业的劳动者供给足够的、符合卫生标准的防暑降温饮料及必需的药品。不得以发放钱物替代提供防暑降温饮料。防暑降温饮料不得充抵高温津贴。

　　《企业所得税法实施条例》第四十八条规定，企业发生的合理的劳动保护支出，准予扣除。《企业所得税法实施条例释义》明确，本条规定的劳动保护支出，需要满足以下条件：一是必须是确因工作需要，如果企业所发生的所谓的支出，并非出于工作的需要，那么其支出就不得予以扣除;二是为其雇员配备或提供，而不是给其他与其没有任何劳动关系的人配备或提供;三是限于工作服、手套、安全保护用品、防暑降温品等，如高温冶炼企业职工、道路施工企业的防暑降温品，采煤工人的手套、头盔等用品。

　　从上面这两个文件的规定可知，企业为了维护在高温环境下作业的职工的身体健康和安全生产的需要，应当为职工配备防暑降温品及必需的药品等应急物品。而这种应急物品的支出，不属于职工福利费范畴，而属于劳动保护支出范畴。

　　案例：B钢铁企业为增值税一般纳税人，于2017年6月为炼钢车间的工人购买了防暑降温饮料及必需的药品，取得的增值税专用发票上注明价款20000元，增值税额3400元(已经税务机关认证)。

　　(一)税务处理

　　(1)增值税处理。《增值税暂行条例》第十条规定，下列项目的进项税额不得从销项税额中抵扣：(一)用于非增值税应税项目、免征增值税项目、集体福利或者个人消费的购进货物或者应税劳务;(二)非正常损失的购进货物及相关的应税劳务;(三)非正常损失的在产品、产成品所耗用的购进货物或者应税劳务;(四)国务院财政、税务主管部门规定的纳税人自用消费品;(五)本条第(一)项至第(四)项规定的货物的运输费用和销售免税货物的运输费用。

　　由于企业为在高温环境下作业的职工配备的防暑降温品及药品，属于劳动保护支出，不属于以上列举进项税额不得从销项税额中抵扣的情形，因此，购买的防暑降温饮料及药品，其进项税额允许从销项税额中抵扣。

　　(2)企业所得税处理。由于企业为在高温环境下作业的职工配备的防暑降温饮料及药品，属于劳动保护支出，根据《企业所得税法实施条例》第四十八条规定，企业发生的合理的劳动保护支出，准予扣除。

　　(3)个人所得税处理。由于从事高温作业的职工饮用的防暑降温饮料及药品，不属于《个人所得税法实施条例》第八条规定的工资、薪金所得项目，因此，无须缴纳个人所得税。

　　(二)会计处理

　　借：生产成本  20000

　　应交税费——应交增值税(进项税额)  3400

　　贷：银行存款  23400

　　三、防暑降温费的财税处理

　　(一)《财政部关于企业加强职工福利费财务管理的通知》(财企〔2009〕242号)第一条规定，企业职工福利费包括：为职工卫生保健、生活等发放或支付的各项现金补贴和非货币性福利，包括职工因公外地就医费用、暂未实行医疗统筹企业职工医疗费用、职工供养直系亲属医疗补贴、职工疗养费用、自办职工食堂经费补贴或未办职工食堂统一供应午餐支出、符合国家有关财务规定的供暖费补贴、防暑降温费等。

　　(二)《国家税务总局关于企业工资薪金及职工福利费扣除问题的通知》(国税函〔2009〕3号，以下简称“3号文”)第三条规定，企业职工福利费包括：为职工卫生保健、生活、住房、交通等所发放的各项补贴和非货币性福利，包括企业向职工发放的因公外地就医费用、未实行医疗统筹企业职工医疗费用、职工供养直系亲属医疗补贴、供暖费补贴、职工防暑降温费、职工困难补贴、救济费、职工食堂经费补贴、职工交通补贴等。

　　(三)根据《关于企业工资薪金和职工福利费等支出税前扣除问题的公告》(国家税务总局公告2015年第34号)第一条规定，列入企业员工工资薪金制度、固定与工资薪金一起发放的福利性补贴，符合3号文第一条规定的，可作为企业发生的工资薪金支出，按规定在税前扣除。不能同时符合上述条件的福利性补贴，应作为3号文第三条规定的职工福利费，按规定计算限额税前扣除。

　　从上面第(一)项和第(二)项文件的规定可知，一般情况下，防暑降温费无论是在会计上还是在税收上均属于职工福利费范畴，但是，从第(三)项文件的规定可知，如果企业把防暑降温费列入企业员工工资薪金制度、固定与工资薪金一起发放，且符合3号文第一条规定的，可作为企业发生的工资薪金支出，按规定在税前扣除。这也就是说，随同工资一起发放的防暑降温费，在税收上，既可以按照职工福利费进行纳税处理，也可以按照工资薪金进行纳税处理。另外，从这三个文件的规定还可知，防暑降温费支付方式可以是现金，也可以是实物。

　　(1)防暑降温费随同工资一起发放

　　案例：C公司决定在每年夏季高温季节随同工资一起发放防暑降温费。2017年6月每人获得防暑降温费100元，其中，厂部10人，车间管理人员5人，车间工人300人，销售部门4人。会计处理如下：

　　借：管理费用  1000

　　制造费用  500

　　生产成本  30000

　　销售费用  400

　　贷：应付职工薪酬——工资(防暑降温费)  31900

　　(2)防暑降温费单独发放

　　案例：D公司在2017年夏季给每位职工发放防暑降温费300元，其中，厂部7人，车间管理人员3人，车间工人200人，销售部门2人。会计处理如下：

　　借：管理费用  2100

　　制造费用  900

　　生产成本  60000

　　销售费用  600

　　贷：应付职工薪酬——职工福利(防暑降温费)  63600

　　(3)发放防暑降温品

　　案例：E公司在2017年夏季给每位职工发放含税价格117元的防暑降温品。其中，厂部5人，车间管理人员3人，车间工人190人，销售部门2人。取得的增值税专用发票上注明价款20000元，增值税额3400元。

　　①增值税处理。根据《增值税暂行条例》第十条规定，购进货物用于集体福利，其进项税额不得从销项税额中抵扣。会计处理如下：

　　购进防暑降温品时，

　　借：应付职工薪酬——职工福利(防暑降温品)  23400

　　贷：银行存款  23400

　　发放防暑降温品时，

　　借：管理费用  585

　　制造费用  351

　　生产成本  22230

　　销售费用  234

　　贷：应付职工薪酬——职工福利(防暑降温品)  23400

　　②企业所得税处理。《国家税务总局关于企业处置资产所得税处理问题的通知》(国税函〔2008〕828号)第二条第(三)项规定，企业将资产用于职工奖励或福利，因资产所有权属已发生改变而不属于内部处置资产，应按规定视同销售确定收入。《国家税务总局关于企业所得税有关问题的公告》(国家税务总局公告2016年第80号)第二条规定，企业发生《国家税务总局关于企业处置资产所得税处理问题的通知》(国税函〔2008〕828号)第二条规定情形的，除另有规定外，应按照被移送资产的公允价值确定销售收入。

　　从上面的政策规定可知，给职工发放防暑降温品应视同销售行为，按照购买时的价格确认收入，在年终企业所得税汇算清缴时应调增视同销售收入23400元，同时调增视同销售成本23400元。

　　(4)发放防暑降温费个人所得税处理。根据《个人所得税法实施条例》第八条规定，防暑降温费无论是随同工资一起发放，还是单独发放，以及发放防暑降温品的，均应当与发放当月工资合并计算缴纳个人所得税。

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